根据《国家税务总局关于印发〈非居民享受税收协定待遇管理办法(试行)〉的通知》(国税发〔2009〕124号)、《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》(国税函〔2009〕601号)和《国家税务总局关于认定税收协定中“受益所有人”的公告》(国家税务总局公告2012年第30号)的有关规定,委托投资情况下受益所有人身份的认定问题,在符合上述文件规定的前提下,补充公告如下:? 
  一、本公告所称“委托投资”是指非居民将自有资金直接委托给境外专业机构用于对居民企业的股权、债权投资,其中的“境外专业机构”指经其所在地国家或地区政府许可从事证券经纪、资产管理、资金以及证券托管等业务的金融机构。在委托投资期间,境外专业机构将受托资金独立于其自有资金进行专项管理。境外专业机构根据相应的委托或代理协议收取服务费或佣金。受托资金的投资收益和风险应由该非居民取得和承担。

    国税发[2009]124号补充文件——国税函[2010]290号 关于《非居民享受税收协定待遇管理办法(试行)》有关问题的补充通知 

  二、非居民通过委托投资取得投资收益提出享受税收协定待遇申请的,应向税务机关提供以下资料:? 
  (一)投资链条各方(包括该非居民、投资管理人或投资经理、各级托管人、证券公司等)签署的与投资相关的合同或协议,以及能够说明投资业务的其他资料,资料内容应包括委托投资本金来源和组成情况以及各方收取费用或取得所得的约定; 

  (二)投资收益和其他所得逐级返回至该非居民的信息和凭据,以及对所得类型认定与划分的说明资料;? 

  (三)税务机关为认定受益所有人所需要的其他资料。? 

  三、税务机关应对非居民提交的资料进行审核,并区分所得类型进行处理:? 
  (一)如果投资收益的所得类型为股息或利息,该所得在逐级返回至该非居民的过程中所得性质未发生改变,且有凭据证明该所得实际返回至该非居民,则可以认定该非居民为该笔所得的受益所有人,能够享受税收协定相应条款规定的待遇;? 

  (二)如果投资链条上除该非居民以外的各方收取的费用或取得的报酬与股息、利息有关,则该非居民不是该部分费用或报酬的受益所有人,该部分费用或报酬不得享受税收协定股息和利息条款规定的待遇;? 

  (三)如果投资收益的所得类型为财产收益,或其他不适用受益所有人规则的所得类型,则应按税收协定相应条款的规定处理。 

  四、非居民或其委托代理人拒绝提供资料,或提供的资料不能区分非居民委托投资收益与投资链条上其他各方报酬的,税务机关应不予批准相应的税收协定待遇。? 

  五、非居民与投资链条上一方或多方形成关联关系的,应向税务机关提供关联交易定价原则、方法及相关资料。不提供资料或提供资料不足以证明相关联各方交易符合独立交易原则的,税务机关可拒绝给予相应的税收协定待遇。? 

  六、对于非居民或其委托代理人提供的凭据、所得类型认定与划分及其他相关证明资料,税务机关可视情况通过信息交换方式核实其真实性和准确性。经核实与实际情况不符,不应享受税收协定待遇而税务机关已批准享受的,应撤销原审批决定,并按税收征管法和国税发〔2009〕124号文件有关规定处理。? 

  七、税务机关按照本公告第三条的规定认定非居民为受益所有人,且根据税收协定股息或利息条款的规定,该非居民取得股息或利息应仅在缔约国对方征税的,如果该非居民通过委托投资取得投资收益同时符合以下条件,则在其首次享受股息或利息条款税收协定待遇之日起3个公历年度内(含本年度),同一主管税务机关可免于对其受益所有人身份进行重复认定,但应对其取得的投资收益所得类型进行审核:? 
  (一)通过同一架构安排进行委托投资;? 

  (二)投资链条上除被投资企业之外的各方保持不变;? 

  (三)投资链条上除被投资企业之外的各方签署的与投资相关的合同或协议保持不变。? 
  该非居民与受益所有人身份认定有关的信息发生变化的,应及时告知主管税务机关。该非居民因信息变化不能继续享受税收协定待遇的,应自发生变化之日起停止享受有关税收协定待遇,并按国内法规定申报纳税。? 

  八、本公告自2014年6月1日起施行。本公告施行前已发生但税务处理未完结的事项,按本公告执行。? 

  特此公告。

    总局解读——关于委托投资情况下判定受益所有人公告的解读   
    税收案例——毛里求斯某企业被认定为导管公司,不适用“受益所有人”身份    “受益所有人”判定规则最新发展阐述

税收协定中受益所有人身份认定及其合理运用(高顿税务)

  任何企业涉及跨境交易有国际交易和运营时,就会牵涉到受益所有人这个概念。在OECD国际税收协定范本里面的第十条和第十一条和第十二条,有对该概念的主要阐述,目的是为了防止滥用税收协定。

  根据中国与其他国家地区签订税收协定,非居民只有被认定为受益所有人时才能享受股息、利息等条款规定的税收协定的低税率。那么实际所有人在中国与相关国家税收协定的安排下面,也是跟OECD范本一样,即在境外支付股息利息和特取权使用费的时候,要先对其是否是受益所有人做一个判断。在2008年实行新的企业所得税法以后,国家税务总局在2009年10月27号颁布的国税函[2009]601号文首先定义了受益所有人的概念。并提到7条受益人不利因素的要求。在实践当中有许多企业在申请受益所有优惠税率情况下,针对601号文中的这7项不利因素中涉及到一项不利因素或者两项不利因素,就会被有关税务局拒绝享受税收协定。

  同时不同的税务机关对国税函[2009]601号文中的7项不利因素在判断上有不同的理解,不同的解读:导致同一个非居民企业向两个不同地区的主管税务局申请享受优惠税率而产生不同的处理结果,一个地方的税务局同意其享受优惠税率,而另一个地方不同意。这就造成了一个纳税人面对同一个中国法律和法规,面的两个不同税务局得到不同的处理的结果。

  因此在该文件颁布将近三年以后,国家税务总局基于这七项不利因素总结了在实践中出现的问题,进一部分对受益所有人认定的判断掌握了一些原则,实际上就是对于国税函[2009]601号文作出相关更明确以及原则性的规定,便于非居民纳税人在申请受益所有人优惠率的时候,有原则可循,同时也便于地方税务局做出判断。

    对受益所有人身份认定的原则,国税函[2009]601号文和国家税务总局公告2012年第30号提出了两条原则
  第一个判断原则是实质重于形式,是指在(吹听)里面实际上就是有(撒布冷四)是否对相关的所得具有所有权、控制权和处分权等处分的权利,可从这三个权利对企业是否为受益所有人做出判断。

  第二个判断原则是综合判断及分析,不因某一项不利因素的存在而做出否定的判断。

  文件明确规定了不能因某一项不利因素的存在而做出否定的判断认定其为非受益所有人。不能因逃避或者减少税收转移或者累积利润目的的不存在而做出肯定的判断认定其为受益所有人。这两条要求皆是表明在对非居民企业进行受益所有人申请时对其是否具有受益所有人身份的认定需要做综合而全方位的判断。

  受益所有人认定国税函[2009]601号文和国家税务总局公告2012年第30号对企业架构设计的影响

  通常在做企业架构设计的时候,主要考虑的是税务因素,其他的主要有4个因素派息分红,那么融资,知识产权、无形资产的使用,还有一个退出机制。

  在实际上这四个因素的前三个方面在601号文和国家税务总局公告2012年第30号中的相关规定是所有受益所有人关心的:股息、融资会涉及到利息的支付,知识产权的使用会涉及到使用费的支付。而第四个因素退出机制,在税收协定里面相关的主要是财产受益管理的事项,在实际中也有非常重要的相关文件即698号文。

  企业通常在设计架构时,考虑下这4个方面因素的原因:
  l第一个股息,税收协定要有优惠税率,在选择中间控股公司的时,其和中国居民企业是否有税收协定的优惠税率,要看中间控股公司所在当地对股息收入是否不征税。当地对支付非居民股息不征收预期所得税,中间控股公司在向A公司支付的时候也不征预期所得税,也不征当地的所得税。

  l第二条利息,就是利息在税收协定下有优惠税率。当地对离岸帐户利息收入不征税,对支付非居民利息也不征收预期所得税。

  l第三条,就是特许权使用费有优惠税率,当地对支付非居民的特许权使用费不征预提所得税,或者征收较低的预提所得税。

  l第四条,间接转让不引发中国税。资本利得在资本协定有优惠税率,那么当地对资本利得就不征税,或者征收较少的税。

  如上都是我们在涉及企业跨境或者跨国投资架构时要考虑的相关因素,这4个因素也可为我们的架构设计达到利益最大化,并提供税收成本最低的选择。同时可看到这些因素在判定受益所有人时会触及到不利因素。当企业面对跨国企业在中国投资,面对国税函[2009]601号文和国家税务总局公告2012年第30号中受益所有人认定原则,在设计相关的架构时需考虑多方面因素以及是否能真正成为受益所有人。更多地判断中间控股公司是否真有一个资格对其所得的财产或者权利有所有权、处置权和控制权,不能只是一个导管公司了。

解读《认定税收协定中“受益所有人”身份公告》 (江税轩)

管制套用税收协定的国际专门措施,主要是各国签订的税收协定中专门用来防止第三国居民套用税收协定的条款。税收协定中的“缔约国一方居民”、税收协定中“股息”、“利息”及“特许权使用费”条款中关于“受益所有人”的规定,被广泛使用于反套用税收协定。

2009年10月,国家税务总局以《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》(国税函[2009]601号)(以下简称601号文)对受益所有人和导管公司及其认定做出规定。“受益所有人”是指对所得或所得据以产生的权利或财产具有所有权和支配权的人。“受益所有人”一般从事实质性的经营活动,可以是个人、公司或其他任何团体。代理人、导管公司等不属于“受益所有人”。导管公司是指通常以逃避或减少税收、转移或累积利润等为目的而设立的公司。这类公司仅在所在国登记注册,以满足法律所要求的组织形式,而不从事制造、经销、管理等实质性经营活动。

经过近3年的时间,国家税务总局于2012年6月公布 《国家税务总局关于认定税收协定中“受益所有人”的公告》(国家税务总局公告2012年第30号),用以明确在执行601号文所遇到的一些问题。

601号文“受益所有人”是按照实质重要形式的原则执行的。“受益所有人”是指对所得或所得据以产生的权利或财产具有所有权和支配权的人,可以是从事生产经营的个人、公司或其他任何团体。30号公告规定,即使企业成立时不具有避税的目的,但是,申请人也可能因为没有这些权利而不具备受益所有人身份。30号公告主要规定了以下几个问题:

明确“受益所有人”认定考虑的因素
601号文第二条所规定的不利于“受益所有人”认定的7个因素,30号公告澄清了这7个条件的关系。601号文中各不利因素的存在与否,主要应根据申请人提供的相关材料做出判断,无法给出明确的界限。税务机关可以根据申请人提交的这些材料做出判断,申请人可以通过此类材料证明自己的受益所有人身份。对于在多少个不利因素满足的情况下才可以否定申请人的受益所有人身份这一问题,同样无法给出确切的答案,但不能仅因某项不利因素的存在而做出否定的判断。